¿Qué valor debe tomarse como el de adquisición de bienes afectos a una actividad económica a título lucrativo, que posteriormente se transmiten a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial en IRPF? TOL9.398.140
El caso concreto pretende aclarar el valor de adquisición de una oficina de farmacia transmitida, para el cálculo correcto del IRPF. La oficina fue adquirida en dos periodos, una donación del 10%, y posteriormente una herencia del 90% restante. La Administración entiende que debe aplicarse el valor contable, mientras que la recurrente entiende que deben aplicarse los valores establecidos por el ISD.
La cuestión con interés casacional trata de determinar cómo deben cuantificarse las ganancias o pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas adquiridos a título lucrativo:
- El valor de adquisición es el valor contable, según los términos del art. 37 n) TRLIRPF.
- El valor es el importe real de los valores que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, sin que excedan del valor de mercado, en los términos del art. 36 TRLIRPF.
La autoliquidación de IRPF
El litigio surge a raíz de la autoliquidación practicada en 2012, año en el que se produjo la cesión de la oficina de farmacia. Posteriormente, la Administración practicó acuerdo de liquidación: se aumentó la base imponible del ahorro en el importe de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales. La Administración no aceptó la alegación posterior de la obligada tributaria, en relación a que no se había tenido en cuenta el valor de adquisición por título lucrativo. Por este motivo, se interpuso recurso contencioso-administrativo.
En dicho recurso, la recurrente estima que no resulta de aplicación el art. 37 n) TRLIRPF, debido a que no se trata de una adquisición a título oneroso, y, por tanto, no es susceptible de integración como activo en la contabilidad.
Criterio de la Sala del Tribunal Supremo
En primer lugar, establece que « las normas sobre ganancias patrimoniales no pretenden gravar los aumentos de valor del patrimonio de los contribuyentes a medida que se generan, sino cuando se realizan». Las rentas sujetas a IRPF en concepto de ganancia o pérdida patrimonial requieren:
- Que el elemento patrimonial experimente una variación.
- Que la variación sea a consecuencia de una alteración en el patrimonio de su titular.
- No se califique como rendimiento.
El valor sujeto es el correspondiente al resultante de equiparar el valor de adquisición con el valor dado al inmueble en la sucesión o donación. Así como el valor de transmisión es simplemente aquel que deriva de la enajenación del mismo.
El tribunal considera que las normas especiales de valoración del art. 37 no resultan aplicables, los elementos en cuestión no son susceptibles de ser registrados por separado en la contabilidad, no son individualizables. Se trata de bienes adquiridos a título lucrativo, no oneroso. El criterio de la Administración de determinar que sólo existe valor de adquisición si se adquiere a título oneroso es «ilógico», según determina la Sala.
El Tribunal Supremo manifiesta que, siempre que los elementos patrimoniales no sean susceptibles de ser registrados de manera individualizada y separada en la contabilidad, se considerará como valor de adquisición el importe real de los mismos (resultante de la aplicación de las normas del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, con el límite del valor de mercado). Por lo tanto, determina la procedencia de la aplicación de lo dispuesto por el art. 36 TRLIRPF.
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